Меняем ситуацию в Вашу пользу
Вторая часть по ссылке: Налоговая реконструкция — Часть 2: способы применения
Ключевые моменты:
Но так ли безопасна налоговая реконструкция? Не последуют ли за ней дополнительные риски для бенефициаров? Как применить реконструкцию с наименьшими рисками?
Это и многое другое рассмотрим в нашей статье.
Понятие налоговой реконструкции и условия её реализации в законодательстве не закреплены.
На практике налоговая реконструкция — это определение обязательств налогоплательщика таким образом, как если бы он не нарушал налоговое законодательство.
То есть при реконструкции налоговые обязательства учитываются в соответствии с фактически понесёнными затратами на услуги, товары от реального исполнителя, без учёта наценки «технических» звеньев цепочки поставок/выполнения работ.
При дроблении бизнеса реконструкция предполагает под собой учёт сумм налогов, уплаченных всеми участниками «схемы дробления», при определении обязательств проверяемого налогоплательщика.
При этом практика последних лет исходит из того, что учёту подлежат не только налоги участников, но и понесённые ими расходы.
Специфику реконструкции при дроблении бизнеса мы подробно разобрали в отдельной статье.
Налоговая реконструкция возможна как по налогу на прибыль, так и по НДС.
Судебная практика подтверждает, что при доказанности реальности поставки, но при наличии «технического» звена, налогоплательщик имеет право на вычеты по НДС от реального поставщика.
То есть налоговая оценивает налоговые последствия, как если бы налогоплательщик подписал договор напрямую с реальным поставщиком, минуя «технички».
Ситуация:
Цены:
| Показатель | Без реконструкции | С реконструкцией |
|---|---|---|
| Вычет НДС | 0 руб. (отказано) | 20 руб. (от завода) |
| Доначисление НДС | 35 руб. (весь НДС) | 15 руб. (наценка) |
| Экономия | — | 20 руб. (57%) |
📄 Дело № А53-35971/2021
Налоговый орган в ходе проверки установил отсутствие у прямого подрядчика налогоплательщика ресурсов для выполнения работ и нашёл реальных исполнителей по сделкам.
Особенности:
Действия инспекции:
По документам, полученным в ходе проверки, включая первичные документы от самих исполнителей, инспекция рассчитала действительные налоговые обязательства и учла:
Реконструкция по налогу на прибыль — более частое явление, поскольку в большинстве случаев конечный реальный исполнитель применяет спецрежим и не платит НДС. В такой ситуации источника для принятия налогоплательщиком к вычету НДС нет.
При реконструкции по налогу на прибыль в сумму расходов засчитываются затраты на реального исполнителя. Доначисление налогов производится с расходов в виде наценки «технического» звена.
Даже в случае отсутствия источника для принятия к вычету НДС (например, когда реальный исполнитель применяет УСН), налогоплательщик имеет право на учёт расходов по налогу на прибыль.
📄 Дело № А50-25918/2021
Налоговым органом в рамках проверки самостоятельно была проведена реконструкция обязательств налогоплательщика по налогу на прибыль. Суд поддержал решение инспекции и её расчёт.
Основание: Фактическое исполнение обязательств по сделкам лицами, применяющими УСН.
Действия инспекции:
При наличии реальных исполнителей в результате реконструкции налогоплательщик может получить снижение недоимки как по налогу на прибыль, так и по НДС.
Для применения налоговой реконструкции важны два основных условия:
| № | Условие | Описание |
|---|---|---|
| 1 | Реальность операций | Доказанность реальности поставки товаров/выполнения работ, услуг, несения налогоплательщиком расходов |
| 2 | Данные о реальном исполнителе | Наличие у налогового органа сведений о фактических исполнителях сделки |
Существует позиция налоговой, согласно которой для реконструкции налогоплательщик должен самостоятельно предоставить налоговому органу сведения о реальных исполнителях и признать вину в содеянном.
Однако, эта позиция опровергнута судебной практикой ВС РФ (см. ниже).
После введения статьи 54.1 НК РФ и публикации письма ФНС от 10 марта 2021 года № БВ-4-7/3060@ «О практике применения статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации» налоговая считала, что реконструкцию можно применять только если налогоплательщик сам содействовал в установлении фактических исполнителей по сделке.
С весны 2021 года инспекции понуждали налогоплательщиков «раскрыться» и признать вину для проведения реконструкции. При этом ИФНС отказывали в реконструкции со ссылкой на п. 11 указанного письма, если налогоплательщик не шёл на их условия.
📄 Дело № А76-46624/2019
Дополнительным основанием для решений налоговиков послужило дело Фирмы Мэри, рассмотренное Верховным Судом РФ. В данном деле ВС РФ сформулировал позицию:
В деле Фирмы Мэри такие выводы ВС РФ не играют ключевой роли, так как отказ был обусловлен отсутствием каких-либо оснований для реконструкции. Исполнителями оказались физлица, с которыми договоров не заключалось. У налоговой и суда в принципе не было данных и документов о реальных сделках.
Все забыли при этом основы определения действительных налоговых обязательств, которые заложил ВАС РФ ещё в 2006 году.
📄 Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12 октября 2006 г. № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды»
Сама ФНС в п. 17 письма от 10.03.2021 прямо указывала, что при отсутствии спора о реальности операций учёт расходов и вычетов производится исходя из параметров реального исполнения, отражённых в документах фактического исполнителя — если он установлен в ходе проверки.
Таким образом, одни положения письма применялись, а другие нет.
На текущий момент судебная практика по налоговой реконструкции основывается на том, что:
📄 п. 6 Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды, утверждённого ВС РФ 13 декабря 2023 года
ВС РФ включил позицию, согласно которой налоговые органы не освобождаются от обязанности принимать исчерпывающие меры, направленные на установление действительного размера налогового обязательства налогоплательщика.
Суд отметил, что если в последовательность поставки включены «технические» контрагенты и в распоряжении налогового органа имеются сведения и доказательства, в том числе раскрытые налогоплательщиком, позволяющие установить фактического исполнителя, то необоснованной налоговой выгодой может быть признана только та часть расходов и вычетов, которая приходится на наценку «технических» контрагентов.
ВС РФ не ограничивает возможность определения действительных налоговых обязательств и проведение реконструкции исключительно предоставлением налогоплательщиком самостоятельно сведений о реальных параметрах сделки.
Если налоговый орган в ходе проверки установил поставщика и получил документы, сформированные реальным поставщиком — реконструкцию необходимо применять вне зависимости от источника получения документов.
При этом налоговики должны принимать исчерпывающие меры для того, чтобы определить действительные обязательства проверяемого лица.
📄 Дело № А40-107707/2022
Налогоплательщик через «технические» организации закупал у реальных импортёров фрукты для перепродажи.
Ситуация:
Позиция суда:
Суд пришёл к выводу, что в случае фиктивного документооборота с «технической» компанией налоговая реконструкция возможна при условии, что известен реальный исполнитель сделки.
Доначисление Обществу НДС и налога на прибыль без учёта документов на реализацию от импортёров признано необоснованным.
Суды в последнее время вменяют инспекторам обязанность пересчитать налог, определить действительные обязательства, если они в ходе проверки получили информацию о фактическом исполнителе, вне зависимости от того, из какого источника такая информация получена.
Более того, сами налоговики в ходе проверок стали применять реконструкцию при отсутствии «раскрытия» реальных операций непосредственно проверяемым лицом.
📄 Дело № А40-22296/2023
Налоговым органом в рамках проверки установлены реальные поставщики товаров, применяющие ОСНО, и проведена реконструкция по налогу на прибыль и НДС.
Однако: Судом установлено, что расчёт действительных налоговых обязательств проверяющими не произведён, поскольку учтены расходы и вычеты не по всем реальным поставщикам.
Действия суда:
Суд устранил ошибку инспекции, поручив сторонам произвести сверку и представить расчёты.
В делах, где реконструкция была применена налоговой при вынесении решения, споры сводятся к обоснованности расчётов или попыткам доказать реальность исполнения операций непосредственно спорным поставщиком.
Налоговая реконструкция — это законный способ снижения доначислений при работе через «технические» компании.
Ключевые моменты:
Читайте продолжение в Части 2: способы применения реконструкции (раскрытие vs без раскрытия), уголовные риски.
Юридическое бюро «Водчиц и партнеры» — команда профессиональных налоговых юристов с более чем 15-летним опытом работы.
Мы поможем:
Рекомендованы рейтингами: Право 300, Best Lawyers
Экономьте деньги — обращайтесь к профессионалам.