Меняем ситуацию в Вашу пользу
В 2011 году российские власти начали активную политику деофшоризации. Долгое время она не давала эффекта. Однако после 2015 года налоговые органы и суды стали активно применять концепцию фактического получателя дохода, и ситуация для налогоплательщиков кардинально изменилась.
Концепция фактического получателя дохода означает, что организация в РФ не может применять пониженную ставку налога при выплатах иностранной компании, если та не является фактическим получателем дохода, то есть если все средства или их бóльшая часть уходят «транзитом» к другим лицам.
Организация из РФ должна платить максимальный налог у источника (налог, который взимается с нерезидентов, получающих с территории государства доход без образования постоянного представительства, например в виде дивидендов, процентов, роялти и др.), если:
Чтобы доказать, что организация из РФ платит пониженный налог незаконно, налоговикам необязательно искать фактического получателя дохода. Достаточно изучить отчетность иностранного контрагента и понять, что фактический получатель дохода другой.
С 1 января 2017 года налоговые агенты обязаны подтверждать статус фактического получателя дохода для любых выплат (доходы в виде роялти, процентов, дивидендов, оплаты услуг за международные перевозки и др.) в рамках соглашений.
Однако до сих пор сохранилось множество схем, когда офшорная организация владеет иностранной компанией, то есть получает дивиденды или прибыль от нее через займы.
Дело группы «Полимертепло»
По итогам повторной выездной проверки Федеральная налоговая служба (ФНС) доначислила группе «Полимертепло» налог на дивиденды. ФНС провела финансовый анализ отчетности кипрской организации и выяснила, что почти все дивиденды перечислялись ее владельцу — резиденту государства Сент-Винсент и Гренадины.
Налоговая пришла к выводу, что группа «Полимертепло» необоснованно применяет пониженную (5%) ставку налога в рамках договора об избежании двойного налогообложения (ДИДН) между Россией и Кипром.
Согласно этому договору, между Россией и Кипром возможны две пониженные ставки — 5 или 10% (вместо 20%) в зависимости от инвестиций в актив.
Подобные структуры — рисковые конструкции. Доначисления организации — это просто вопрос времени.
Если собственник организации из РФ хочет применять льготную налоговую ставку (5%), ему необходимо получить налоговое резидентство Республики Кипр и оформить владение не на кипрскую структуру, а напрямую на себя. На Кипре же на полученные физическим лицом — резидентом дивиденды будет действовать нулевая налоговая ставка.
Классические схемы финансирования российских компаний через иностранные организации тоже ушли в прошлое. Налоговые органы доказывают, что кредитор не является конечным получателем процентов по займу и вся прибыль принадлежит иному лицу. Как правило, конечный бенефициар — это офшор. К тому же налоговые органы не обязаны искать конечного бенефициарного собственника.
Компании пытаются использовать и более сложные конструкции.
Дело ЗАО «Кредит Европа Банк» дошло до Конституционного суда. Налоговые органы смогли доказать, что Швейцарский банк не был фактическим получателем дохода от депозитов. Весь доход перечислялся инвесторам.
Поскольку конечным получателем процентов по депозитам был не Швейцарский банк, а иные лица, он не мог использовать льготную ставку. Банку доначислили налог у источника исходя из ставки 20%.
Гораздо сложнее ситуация с выплатами роялти (платежи, которые покупатель франшизы регулярно выплачивает компании за то, что пользуется ее брендом, опытом, деловой репутацией и технологией. — РБК Pro).
В практике пока не встречались случаи, когда плательщику роялти по франшизе доначисляли налог из-за отсутствия статуса фактического получателя дохода у владельца франшизы за границей РФ. Однако, как и в ситуации с процентами и дивидендами, для использования льготной налоговой ставки владельцу франшизы теперь необходимо подтверждать статус фактического получателя дохода. Если подтвердить не удастся, риск доначисления налогов плательщику роялти очень высок. Размер доначислений достигает 20% от выплачиваемых владельцу франшизы сумм плюс пени и штрафы.
Доначисления грозят прежде всего организациям, активно выплачивающим роялти за использование товарных знаков (сети, работающие на иностранной франшизе). Под удар могут также попасть организации, которые платят за использование программного обеспечения.
Платежи за услуги международных перевозок представляют не меньший риск.
Экспедиторы часто предпочитают оплачивать услуги не напрямую подрядчикам, а консолидаторам (экспедиторы, объединяющие разнородный груз на одних и тех же маршрутах с целью быстрой доставки и эффективного использования автотранспорта. — РБК Pro), которые предоставляют отсрочки и формируют пул платежей.
Это позволяет экспедиторам получать кредиты, избегать необходимости оформлять сотни инвойсов (документ, который экспортер отправляет покупателю вместе с отгружаемым товаром. — РБК Pro) и соблюдать регуляторные требования десятков стран, заменив это одним получателем платежей.
Российские экспедиторы становятся заложниками ситуации. Они не знают, как подрядчики распоряжаются своими доходами, не могут повлиять на их налоговую и дивидендную политику.
Если контрагенты перераспределяют доходы в пользу низконалоговых режимов, то экспедитор не сможет получить льготную ставку.
Чтобы разобраться, использовала ли компания схему для применения льготной налоговой ставки, налоговики анализируют цепочки сделок.
АО «Владимирская энергосбытовая компания» продало доли кипрской компании за 100 млн руб. Через четыре месяца кипрская компания перепродала ту же долю Владимирской энергосбытовой компании уже за 900 млн руб. Акционером кипрской компании была офшорная организация.
Налоговые органы установили, что все участники сделки аффилированы друг с другом. Суд указал, что кипрская компания была включена в сделку искусственно, с целью уклонения от уплаты налога у источника в РФ. Кипрская компания была признана кондуитной (прослойкой). Владимирской энергосбытовой компании доначислили налог у источника в 20%.
Положения о налоге у источника применяются только к доходам от пассивных видов деятельности.
Однако эти положения могут применяться и к доходам от активных видов деятельности (торговым операциям и услугам, кроме международных перевозок), если их признают скрытой формой выплаты пассивных доходов (ст. 54.1 НК РФ (пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора, страховых взносов). Верховный суд РФ сделал соответствующую оговорку в деле АО «Мельник».
Скрытыми пассивными доходами могут быть признаны любые выплаты, не сопряженные с реальной поставкой или оказанием услуг.
Налоговые органы должны доказать, что получатель дохода не является его бенефициаром.
1. Запрос налоговой и финансовой отчетности
Самый распространенный инструмент — запрос налоговой и финансовой отчетности и проведение финансового анализа. Это позволяет доказать, что прибыли у кондуитной компании (компания-прослойка) не было.
Налоговые органы запрашивают банковские выписки по иностранным организациям, чтобы проанализировать их расходы на обычную хозяйственную деятельность и отследить финансовые потоки. Дел, где банки иностранных государств предоставили налоговой банковские выписки, я не нашел, но есть дела, где сами стороны предоставляют такие выписки в ходе проверки.
2. Запрос в органы регистрации и анализ общедоступных источников
Основной инструмент помимо отчетности — это запрос в органы регистрации и анализ общедоступных источников (открытые реестры, сайты и т.д.).
Налоговая добывает большинство доказательств в результате обысков, а также допросов сотрудников российских компаний и иностранных представителей. Налоговики ищут документы по иностранным организациям в ячейках бенефициаров и топовых сотрудников компаний.
Закон и письма Минфина не устанавливают четких правил подтверждения статуса фактического получателя дохода. Налогоплательщики остаются с этой проблемой один на один и могут проявлять любой креатив. На практике налоговые органы требуют доказать, что получатель дохода не кондуит (прослойка).
На то, что в стране регистрации организации присутствует фактический получатель дохода, указывают:
Подтвердить указанные аспекты помогают деловая переписка, получение копий отчетности, фотографии, видеофиксация офиса и протоколы встреч.
Другой важный аспект — реальность хозяйственной деятельности. На нее указывает ряд признаков.
Доказывать, что основной целью выплаты иностранной компании не является выведение дохода из-под налогообложения в РФ, должны российские компании. При этом доказательством могут послужить лишь документы, а не слова сотрудников или собственника в рамках налоговой проверки.
Документы должны однозначно подтверждать наличие указанных выше критериев и не вступать в противоречия с данными электронной переписки и показаниями сотрудников по делу.