Выплата действительной стоимости доли имуществом: налоговые последствия
Последнее обновление: 15 декабря 2025 года
Краткое резюме: 4 подхода к налогообложению при выплате доли имуществом
При выходе участника из ООО общество обязано выплатить ему действительную стоимость доли (ДСД). Выплата может быть как денежными средствами, так и имуществом. Однако при выплате имуществом возникает вопрос: облагается ли эта операция налогом?
4 подхода к налогообложению:
- Подход Минфина — реализация с доходом в размере превышения рыночной стоимости имущества над первоначальным взносом
- Подход “остаточная стоимость” — доход возникает, если остаточная стоимость имущества меньше ДСД
- Подход “нет дохода” — выплата ДСД не влечёт дохода, так как общество не получает экономической выгоды
- Подход КС РФ (2025) — доход возникает в размере рыночной стоимости доли, перешедшей к обществу после выплаты
⚠️ Для кого эта статья:- Участников ООО, планирующих выход с получением доли имуществом
- Директоров обществ, выплачивающих ДСД имуществом
- Бухгалтеров, рассчитывающих налоговые последствия выплаты доли
- Юристов, сопровождающих выход участников из ООО
- Налоговых консультантов, оценивающих риски налоговых доначислений
В результате выхода или процедуры принудительного выкупа участнику полагается сумма действительной стоимости доли в размере её рыночной стоимости. Выплата может быть как денежными средствами, так и имуществом. И вот при выплате имуществом возникает много вопросов о налоговых последствиях.
Подход 1: Выплата ДСД признаётся реализацией (позиция Минфина)
В основе подхода лежит письмо Минфина России от 07.06.2012 № 03-04-06/3-157.
Суть позиции Минфина:
Согласно п. 3 ст. 39 НК РФ не признаётся реализацией товаров передача имущества в пределах первоначального взноса участнику при выходе из общества.
Следовательно: При передаче имущества по стоимости, превышающей первоначальный взнос участника, у общества образуется доход, подлежащий налогообложению.
Аналогичная позиция в других письмах Минфина:
- Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 20.07.2018 № 03-02-07/1/53331
- Письмо Департамента налоговой политики Минфина России от 16.06.2021 № 03-11-06/2/47337
- Письмо Департамента налоговой политики Минфина России от 10.10.2022 № 03-03-06/1/97638
Понятие первоначального взноса: номинальная стоимость или действительная?
Минфин неоднократно менял свою позицию относительно того, что считать «первоначальным взносом».
Эволюция позиции Минфина:
Письмо Минфина от 06.09.2010 № 03-04-06/2-204:
Под вкладом (взносом) участника понимаются взносы в уставный капитал общества как при его учреждении, так и при увеличении уставного капитала.
Письма Минфина от 20.07.2018 № 03-02-07/1/53331, от 16.07.2019 № 0307-11/52674:
Под первоначальным взносом понимается действительная стоимость доли участника, определяемая в соответствии с п. 2 ст. 14 ФЗ «Об ООО».
Письма Минфина от 14.09.2022 № 03-07-11/88948, от 28.12.2020 № 03-07-11/114877, от 02.12.2020 № 03-02-08/105056:
При определении понятия «первоначальный взнос» следует руководствоваться нормами гражданского законодательства.
Наша позиция:
Согласно пп. 1, 2 ст. 14 ФЗ «Об ООО»:
- Уставный капитал ООО составляется из номинальной стоимости долей его участников
- Размер доли участника в уставном капитале определяется в процентах или в виде дроби
- Размер доли должен соответствовать соотношению номинальной стоимости его доли и уставного капитала
Вывод: Под первоначальным взносом участника следует понимать номинальную стоимость его доли.
Какую стоимость имущества брать для расчёта превышения: балансовую или рыночную?
Позиция Минфина (письмо от 10.10.2022 № 03-03-06/1/97638):
При передаче имущества сверх первоначального взноса налоговая база определяется как величина превышения рыночной стоимости передаваемого имущества над размером взноса (п. 2 ст. 154, ст. 105.3 НК РФ).
При этом согласно п. 2 ст. 277 НК РФ имущество, полученное акционером (участником) при выходе или при ликвидации организации, в целях налогообложения прибыли принимается к учёту по рыночной стоимости.
Судебная практика: дело А40-244851/2022 (УСН)
Дело № А40-244851/2022 — включение стоимости имущества в налоговую базу по УСН
📄 Рассматривается в Верховном Суде РФ и Конституционном Суде РФ
Фактические обстоятельства:
- Действительная стоимость доли вышедшего участника Никифорова К.Е. составила 56 174 000 руб.
- В счёт ДСД было передано недвижимое имущество
- Согласно отчёту от 08.02.2021 № 21-027 совокупная рыночная стоимость переданных объектов составила 54 991 000 руб.
- Первоначальный взнос участника (номинальная стоимость доли) — 9 900 руб.
Позиция налогового органа:
Если стоимость имущества, передаваемого участнику (54 991 000 руб.), превышает первоначальный взнос (9 900 руб.), то сумма указанного превышения признаётся реализацией имущества и включается в состав доходов при определении объекта налогообложения по УСН.
Решение судов:
Суды согласились с налоговым органом. Обществу был доначислен налог, уплачиваемый в связи с применением УСН, из расчёта, что Общество получило доход в размере 54 991 000 руб.
Противоречие в позиции Минфина:
Согласно п. 3 ст. 280 НК РФ расходы налогоплательщика при реализации или ином выбытии ценных бумаг определяются исходя из цены приобретения ценной бумаги (включая расходы на её приобретение).
Согласно п. 1 ст. 277 НК РФ стоимость приобретаемых акций (долей, паев) для целей налогообложения признаётся равной остаточной стоимости вносимого имущества, определяемой по данным налогового учёта на дату перехода права собственности.
Вопрос: Почему при выбытии доли берётся рыночная стоимость имущества, а при приобретении — остаточная?
Подход 2: Доход возникает только при превышении над остаточной стоимостью
Суть подхода:
Доход возникает только в случае, если передаётся имущество, стоимость которого по данным налогового учёта меньше, чем действительная стоимость доли.
📄 Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 24.09.2008 № 03-03-06/2/127
Позиция Минфина (письмо от 24.09.2008 № 03-03-06/2/127):
Если при выходе из общества участнику передаётся имущество, стоимость которого по данным налогового учёта меньше, чем действительная стоимость его доли, у общества возникает внереализационный доход, учитываемый для целей налогообложения прибыли.
Пример расчёта дохода:
- Действительная стоимость доли участника — 10 млн руб.
- Остаточная стоимость амортизируемого имущества по данным налогового учёта — 6 млн руб.
- Первоначальная стоимость земельного участка — 2 млн руб.
- Внереализационный доход: 10 млн – 6 млн – 2 млн = 2 млн руб.
Подход 3: Выплата ДСД имуществом не влечёт возникновение дохода
Этот подход разделяем и мы. Но в силу противоречия позиции Минфина он влечёт понятные риски. Хотя, по нашему мнению, как раз он и основан на законе.
Обоснование подхода:
1. Общество не получает экономической выгоды
- При выплате ДСД имуществом общество не получает ничего взамен
- Общество выполняет обязанность по закону (п. 6.1 ст. 23 ФЗ «Об ООО»)
- Общество несёт только убытки
2. Доля, перешедшая к обществу, не может рассматриваться как доход
- Доля может быть просто погашена (п. 8 ст. 23 ФЗ «Об ООО»)
- Доля должна быть распределена между участниками или продана третьим лицам в течение года
- Общество не может владеть собственной долей дольше года
Судебная практика в поддержку подхода 3:
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 30.04.2014 № Ф01-1107/14 по делу № А28-6826/2013
Вывод суда:
У Общества не возникла обязанность по учёту в составе доходов стоимости основных средств в сумме 29 109 587 руб., переданных в оплату действительной стоимости доли наследнице умершего участника Общества.
Постановление Пятого ААС от 01.10.2013 № 05АП-9984/13
Вывод суда:
- Ст. 250 НК РФ не содержит понятия внереализационного дохода в виде разницы между ДСД и остаточной стоимостью амортизируемого имущества
- В случае выхода учредителя из общества и передачи ему имущества при условии, что ДСД превышает номинальную стоимость доли, у общества отсутствует экономическая выгода
- Следовательно, отсутствует налогооблагаемая база
Постановление ФАС Поволжского округа от 16.02.2009 № А65-11409/2006
Вывод суда:
Ст. 250 НК РФ не содержит понятия внереализационного дохода в виде разницы между ДСД и фактически выплаченной стоимостью доли.
Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 24.06.2010 по делу № А28-18269/2009
Вывод суда:
- Выплата ДСД выбывшему участнику является обязанностью общества в силу положений Закона № 14-ФЗ
- Выплата ДСД не является платежом при покупке (приобретении) доли
Письмо Минфина от 02.11.2011 № 03-03-06/4/125:
При передаче имущества в пределах первоначального взноса участнику общества у ликвидируемого общества объекта налогообложения не возникает.
При этом: Имущество, переданное сверх суммы вклада в уставный капитал, относится к безвозмездной передаче.
Подход 4: Доход в размере рыночной стоимости доли (позиция КС РФ 2025)
Этот подход основан на Постановлении КС РФ № 2-П от 21.01.2025 — революционном решении, которое перевернуло сложившуюся практику.
Постановление КС РФ № 2-П от 21.01.2025
📄 Дело о конституционности подхода к налогообложению при выплате ДСД имуществом
Суть дела:
- Участник вышел из Общества
- В счёт оплаты ДСД общество передало ему недвижимость, рыночная стоимость которой равна стоимости доли
- Налоговая и суды 3-х инстанций решили, что передача имущества признаётся реализацией
- Общество должно было удержать налог в размере 6% с рыночной стоимости переданного имущества
- ВС РФ усомнился в подходе судов и обратился в КС РФ
Выводы КС РФ:
КС РФ раскритиковал подход Минфина и судов:
- ✅ Подход судов не приемлем и не основан на законе
- ✅ Законодательство не содержит как положений, однозначно указывающих на наличие дохода при передаче имущества в счёт выплаты ДСД, так и специальных правил исчисления налога
- ✅ Вменение налогоплательщику дохода, определяемого исходя из стоимости отчуждённого обществом имущества, не основано на положениях налогового закона
- ✅ Первоначальный взнос участника (оплата уставного капитала) может не совпадать с номинальной стоимостью доли
- ✅ Общество при передаче имущества в счёт ДСД не преследует цели получения дохода
- ✅ Общество не получает бесспорной экономической выгоды в период обладания долей
Казалось бы, всё идёт в русле Подхода 3 (нет дохода). Но дальше КС РФ делает совсем странный вывод.
Но КС РФ сформировал новый подход:
- ❌ КС РФ заявляет, что существует необходимость обложения любого дохода
- ❌ Не имеется оснований для отказа от налогообложения при приобретении обществом доли, в счёт которой им передано имущество бывшему участнику
- ❌ Примечательно, что КС РФ не называет это реализацией, а обозначает такой доход как «экономическая выгода»
- ❌ Размер такой экономической выгоды определяется как рыночная стоимость доли, которую получило общество от вышедшего участника, определённая после осуществления расчётов с участником
Проблемы подхода КС РФ:
Вопросы, на которые КС РФ не ответил:
1. Где экономическая выгода, если доля не может остаться у общества?
- Доля, перешедшая обществу, должна быть передана участникам или погашена в течение года (п. 8 ст. 23 ФЗ «Об ООО»)
- Если доля погашается — общество несёт убытки, а не получает доход
- Если доля распределяется между участниками — где доход общества?
2. Как определить рыночную стоимость доли после выплаты?
- КС РФ не уточнил методологию оценки
- Рыночная стоимость доли зависит от множества факторов (чистые активы, прибыль, перспективы)
- Нужна ли независимая оценка? Кто её проводит?
3. Как этот подход основан на законе?
- КС РФ раскритиковал подход Минфина как не основанный на законе
- Но сам КС РФ не указал, какие нормы НК РФ обосновывают новый подход
- Откуда берётся «экономическая выгода», если нет её определения в НК РФ?
Сравнительная таблица: 4 подхода к налогообложению
Таблица: что облагается налогом при выплате ДСД имуществом
| Подход | Налогооблагаемая база | Пример расчёта | Источник |
|---|
| 1. Подход Минфина | Превышение рыночной стоимости имущества над первоначальным взносом | Рыночная стоимость имущества 55 млн – Первоначальный взнос 10 тыс. = 54,99 млн | Письма Минфина от 07.06.2012 № 03-04-06/3-157, от 10.10.2022 № 03-03-06/1/97638 |
| 2. Остаточная стоимость | Превышение ДСД над остаточной стоимостью имущества | ДСД 10 млн – Остаточная стоимость 6 млн = 4 млн | Письмо Минфина от 24.09.2008 № 03-03-06/2/127 |
| 3. Нет дохода | Налогооблагаемая база отсутствует | 0 руб. | ФАС Волго-Вятского от 30.04.2014 № Ф01-1107/14, Пятый ААС от 01.10.2013 № 05АП-9984/13 |
| 4. Подход КС РФ | Рыночная стоимость доли, перешедшей обществу после выплаты | Рыночная стоимость доли после выплаты = ? (методология не определена) | Постановление КС РФ № 2-П от 21.01.2025 |
Практические рекомендации: как минимизировать риски
Рекомендации для обществ, выплачивающих ДСД имуществом:
1. Отдавайте предпочтение денежной выплате
- Если есть возможность — выплачивайте ДСД деньгами, а не имуществом
- Это исключает споры о налогообложении
- Не нужна независимая оценка имущества
2. Если выплата имуществом — получите согласие участника
- Передача имущества возможна только с согласия участника (п. 6.1 ст. 23 ФЗ «Об ООО»)
- Оформите соглашение о передаче имущества
- Укажите в соглашении рыночную стоимость имущества, подтверждённую независимой оценкой
3. Проведите независимую оценку имущества
- Без экспертной оценки передача имущества не засчитывается как исполнение обязательства (практика судов)
- Оценку должен проводить независимый оценщик с лицензией
- Отчёт об оценке прикладывается к соглашению
4. Оцените налоговые риски по всем 4 подходам
- Рассчитайте потенциальные доначисления по каждому подходу
- Оцените вероятность применения каждого подхода налоговой
- Подготовьте обоснование позиции «нет дохода» (подход 3) с учётом судебной практики
5. Зафиксируйте первоначальный взнос
- Если применяется подход Минфина — важно чётко зафиксировать размер первоначального взноса
- Храните документы, подтверждающие взносы в уставный капитал
- При увеличении уставного капитала фиксируйте дополнительные взносы участников
Что делать, если налоговая доначислила налог:
1. Проверьте, какой подход применила налоговая
- Подход 1 (Минфина) — превышение над первоначальным взносом
- Подход 2 — превышение над остаточной стоимостью
- Подход 4 (КС РФ) — рыночная стоимость доли
2. Подготовьте возражения на основе подхода 3
- Ссылайтесь на судебную практику (ФАС Волго-Вятского, Пятый ААС, ФАС Поволжского)
- Обосновывайте отсутствие экономической выгоды у общества
- Укажите, что доля будет погашена или распределена, а не принесёт доход
3. Оспаривайте доначисления в суде
- Если налоговая не приняла возражения — обжалуйте решение в суд
- Учитывайте, что практика противоречива, но есть шансы на успех
- Обратитесь к налоговому юристу для подготовки позиции
Выводы и итоговые рекомендации
Ключевые выводы:
1. КС РФ раскритиковал подход Минфина, но создал новые проблемы
- Подход Минфина (превышение над первоначальным взносом) признан не основанным на законе
- Но КС РФ сформировал новый подход (доход = рыночная стоимость доли), который тоже вызывает вопросы
- КС РФ не объяснил, как этот подход основан на НК РФ
2. Ситуация ещё больше запуталась
- Теперь существует 4 разных подхода к налогообложению
- Налоговая может применить любой из них
- Судебная практика противоречива
3. Доля, перешедшая обществу, не может остаться у общества
- Доля должна быть погашена или распределена в течение года
- Если погашается — общество несёт убытки, а не получает доход
- Где экономическая выгода, если доля не может принести доход?
4. КС РФ создал больше вопросов, чем дал ответов
- Как определить рыночную стоимость доли после выплаты?
- Нужна ли независимая оценка?
- Как учитывать погашение доли?
Часто задаваемые вопросы
Можно ли выплатить действительную стоимость доли имуществом?
Ответ: Да, согласно п. 6.1 ст. 23 ФЗ «Об ООО» общество может с согласия участника выдать ему в натуре имущество такой же стоимости. Обязательные условия: (1) согласие участника, (2) рыночная стоимость имущества должна быть подтверждена независимой оценкой, (3) соглашение о передаче имущества оформляется письменно.
Облагается ли налогом выплата действительной стоимости доли имуществом?
Ответ: Существует 4 подхода: (1) Подход Минфина — облагается превышение рыночной стоимости имущества над первоначальным взносом. (2) Подход остаточной стоимости — облагается превышение ДСД над остаточной стоимостью имущества. (3) Подход «нет дохода» — не облагается (поддержан судебной практикой). (4) Подход КС РФ 2025 — облагается рыночная стоимость доли, перешедшей обществу после выплаты.
Что такое первоначальный взнос участника для целей налогообложения?
Ответ: Минфин неоднократно менял позицию. Первоначально — взносы в уставный капитал. Затем — действительная стоимость доли. В последних письмах — следует руководствоваться нормами гражданского законодательства. Наша позиция: под первоначальным взносом следует понимать номинальную стоимость доли согласно пп. 1, 2 ст. 14 ФЗ «Об ООО».
Нужна ли независимая оценка имущества при выплате доли?
Ответ: Да, обязательна. Передача имущества без надлежащей оценки не засчитывается как исполнение обязательства (судебная практика). Оценку должен проводить независимый оценщик с лицензией. Отчёт об оценке прикладывается к соглашению о передаче имущества. Без оценки суд не признает передачу имущества как частичную выплату ДСД.
Что решил КС РФ в Постановлении № 2-П от 21.01.2025?
Ответ: КС РФ раскритиковал подход Минфина (превышение над первоначальным взносом) как не основанный на законе. Но сформировал новый подход: доход возникает в размере рыночной стоимости доли, перешедшей обществу после выплаты ДСД. Проблема: КС РФ не объяснил, как определять эту стоимость, и где экономическая выгода, если доля не может остаться у общества (должна быть погашена или распределена).
Какой подход к налогообложению самый безопасный?
Ответ: Самый безопасный — выплата ДСД деньгами, а не имуществом. Это исключает споры о налогообложении. Если выплата имуществом неизбежна: (1) получите согласие участника, (2) проведите независимую оценку, (3) оцените налоговые риски по всем 4 подходам, (4) подготовьте обоснование позиции «нет дохода» с учётом судебной практики (подход 3).
Можно ли оспорить доначисления налоговой при выплате ДСД имуществом?
Ответ: Да, можно. Аргументы для оспаривания: (1) Ссылка на судебную практику (ФАС Волго-Вятского от 30.04.2014 № Ф01-1107/14, Пятый ААС от 01.10.2013 № 05АП-9984/13) — отсутствие экономической выгоды. (2) Ст. 250 НК РФ не содержит понятия внереализационного дохода при выплате ДСД. (3) Доля будет погашена или распределена, а не принесёт доход. Практика противоречива, но есть шансы на успех.
По какой стоимости передавать имущество при выплате ДСД?
Ответ: По рыночной стоимости, подтверждённой независимой оценкой. Согласно п. 2 ст. 277 НК РФ имущество, полученное участником при выходе, в целях налогообложения принимается к учёту по рыночной стоимости. Балансовая стоимость не имеет значения. Без экспертной оценки передача не засчитывается как исполнение обязательства (судебная практика).
Статья носит информационный характер. Информация основана на Постановлении КС РФ № 2-П от 21.01.2025, письмах Минфина и судебной практике. Для решения конкретных вопросов обращайтесь к специалистам.