Выплата действительной стоимости доли имуществом.

Выплата действительной стоимости доли имуществом.

 В результате выхода или процедуры принудительного выкупа участнику полагается сумма действительной стоимости доли в размере ее рыночной стоимости.

Выплата может быть как денежными средствами, так и имуществом.

И вот при выплате имуществом возникает много вопросов.

Существовало несколько подходов к оценке налоговых последствий.

Вариант 1. Выплата ДСД признается реализацией с получением дохода в размере рыночной стоимости переданного имущества.

В основе подхода лежит письмо Минфина России от 07.06.2012 N 03-04-06/3-157.

Согласно п. 3 ст. 39 НК РФ не признается реализацией товаров передача имущества в пределах первоначального взноса участнику при выходе из общества.

Аналогичная позиция и в других письмах Минфина:

Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 20 июля 2018 г. N 03-02-07/1/53331,

Письмо Департамента налоговой политики Минфина России от 16 июня 2021 г. N 03-11-06/2/47337,

Письмо Департамента налоговой политики Минфина России от 10 октября 2022 г. N 03-03-06/1/97638.

Таким образом, при передаче имущества по стоимости, превышающей первоначальный взнос участника, у общества, образуется доход.

Понятие первоначального взноса.

В письме Минфина России от 06.09.2010 N 03-04-06/2-204) указано, что под вкладом (взносом) участника хозяйственного общества понимаются взносы участника в уставный капитал общества как при его учреждении, так и при увеличении его уставного капитал.

В письмах Минфина России от 20.07.2018 N 03-02-07/1/53331, от 16.07.2019 N 03-07-11/52674 было конкретизировано, что для целей ст. ст. 39 и 146 НК РФ под первоначальным взносом понимается действительная стоимость доли участника общества с ограниченной ответственностью в уставном капитале этого общества, определяемая в соответствии с п. 2 ст. 14 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» (далее — Закон N 14-ФЗ).

Однако, в дальнейшем Минфин РФ указывает, что при определении понятия «первоначальный взнос участника хозяйственного общества» для целей ст. 39 и 146 НК РФ следует руководствоваться нормами гражданского законодательства (смотрите письма Минфина России от 14.09.2022 N 03-07-11/88948, от 28.12.2020 N 03-07-11/114877, от 02.12.2020 N 03-02-08/105056).

Согласно пп. 1, 2 ст. 14 Закона N 14-ФЗ уставный капитал ООО составляется из номинальной стоимости долей его участников. Размер доли участника в уставном капитале общества определяется в процентах или в виде дроби. Размер доли участника должен соответствовать соотношению номинальной стоимости его доли и уставного капитала общества.

На наш взгляд, можно сделать вывод, что под первоначальным взносом участника следует понимать номинальную стоимость его доли.

Какую стоимость имущества необходимо брать для расчета превышения — балансовую или рыночную? 

При передаче имущества сверх первоначального взноса налоговая база определяется как величина превышения рыночной стоимости передаваемого имущества над размером взноса (п. 2 ст. 154, ст. 105.3 НК РФ).

В письме Департамента налоговой политики Минфина России от 10 октября 2022 г. N 03-03-06/1/97638 «Об определении налоговой базы по налогу на прибыль при выплате действительной стоимости доли участника общества при выходе из состава участников общества» указано, что при этом согласно пункту 2 статьи 277 НК РФ имущество (имущественные права), полученное таким акционером (участником) при выходе (выбытии) или при ликвидации организации, в целях налогообложения прибыли принимается к учету по рыночной стоимости, определенной в соответствии с положениями абзаца второго названного пункта.

В Верховном суде РФ и Конституционном суде РФ рассматривается дело (А40-244851/2022) о включении в налогооблагаемую базу по УСН стоимости имущества, передаваемого в счет оплаты действительной стоимости доли вышедшему участнику.

Фактические обстоятельства следующие.

Действительная стоимость вышедшего из Общества участника Никифорова К. Е. составляет 56 174 000 руб. В счет действительной стоимости доли было передано недвижимое имущество. На основании Отчета от 08.02.2021 № 21-027 определения рыночной стоимости объектов недвижимого имущества совокупная рыночная стоимость, переданных Никифорову К. Е. объектов имущества в счет оплаты доли в уставном капитале составила 54 991 000 рублей.

Суды согласились с налоговым органом, который считает, что в случае, если стоимость имущества, передаваемого участнику хозяйственного общества (54 991 000 рублей), превышает первоначальный взнос данного участника (9900 рублей), то сумма указанного превышения признается реализацией имущества и включается в состав доходов при определении объекта налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН.

В итоге Обществу был доначислен налог, уплачиваемый в связи с применением УСН из расчета, что Общество получило доход в размере 54 991 000 рублей.

При этом в пункте 3 статьи 280 НК РФ указано, что расходы налогоплательщика при реализации или ином выбытии (в том числе при погашении или частичном погашении номинальной стоимости) ценных бумаг, в том числе инвестиционных паев паевого инвестиционного фонда, определяются исходя из цены приобретения ценной бумаги (включая расходы на ее приобретение).

Согласно пункту 1 статьи 277 НК РФ этом стоимость приобретаемых акций (долей, паев) для целей настоящей главы признается равной стоимости (остаточной стоимости) вносимого имущества (имущественных прав или неимущественных прав, имеющих денежную оценку (далее в настоящей статье — имущественные права)), определяемой по данным налогового учета на дату перехода права собственности на указанное имущество (имущественные права), с учетом дополнительных расходов, которые для целей налогообложения признаются у передающей стороны при таком внесении.

 

Вариант 2. Доход возникает только в случае, если передается имущество, стоимость которого по данным налогового учета меньше, чем действительная стоимость его доли.

В Письме Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 24 сентября 2008 г. N 03-03-06/2/127 указано, если при выходе из общества участнику передается имущество, стоимость которого по данным налогового учета меньше, чем действительная стоимость его доли, у общества возникает внереализационный доход, учитываемый для целей налогообложения прибыли.

Учитывая изложенное, в случае выхода участника из общества с ограниченной ответственностью и передачи ему в счет оплаты действительной стоимости его доли амортизируемого имущества, разница между действительной стоимостью его доли и остаточной стоимостью амортизируемого имущества по данным налогового учета общества, а также первоначальной стоимостью земельного участка для целей налогообложения прибыли включается в состав внереализационных доходов.

  

Вариант 3. Выплата ДСД имуществом не влечет возникновение дохода.

Этот подход разделяем и мы. Но в силу противоречия позиции Минфина он влечет понятные риски. Хотя, по нашему мнению, как раз он и основан на законе.

При выплате ДСД имуществом у общества не возникает дохода, так как обществ не получает ничего в замен, а выполняет обязанность по закону. Т.е. несет только убытки. Сама же доля, передаваемая обществу может быть просто погашена и не может рассматриваться как доход.

Существует судебная практика, подтверждающая этот подход.

В Постановлении Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 30 апреля 2014 г. N Ф01-1107/14 по делу N А28-6826/2013 указано, что у Общества не возникла обязанность по учету в составе доходов стоимости основных средств в сумме 29 109 587 рублей, переданных в оплату действительной стоимости доли наследнице умершего участника Общества

В постановлении Пятого арбитражного апелляционного суда от 01.10.2013 N 05АП-9984/13 указано, что ст. 250 НК РФ не содержит понятия внереализационного дохода в виде разницы между ДСД и остаточной стоимостью амортизируемого имущества по данным налогового учета в случае выхода учредителя из общества и передачи ему действительной стоимости его доли амортизируемого имущества. Суд посчитал, что в случае выхода учредителя из общества и передачи ему действительной стоимости его доли амортизируемого имущества и перехода его доли к обществу при условии, что ДСД превышает номинальную стоимость доли, перешедшей к обществу, у последнего вообще отсутствует экономическая выгода, которую можно было бы оценить и определить в соответствии с главой 25 НК РФ, а следовательно, отсутствует налогооблагаемая база.

В постановлении ФАС Поволжского округа от 16.02.2009 N А65-11409/2006 судьи пришли к выводу, что ст. 250 НК РФ не содержит понятия внереализационного дохода в виде разницы между ДСД и фактически выплаченной стоимостью доли.

В постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 24.06.2010 по делу N А28-18269/2009 суд указал, что выплата ДСД выбывшему участнику является обязанностью общества в силу положений Закона N 14-ФЗ, которая возникает при выходе из ООО участника. Выплата ДСД не является платежом при покупке (приобретении) доли.

В письме Минфина России от 02.11.2011 N 03-03-06/4/125 (которое может быть применено по аналогии, так как касалось налогового учета операций, связанных с передачей имущества налогоплательщику-акционеру от ликвидируемой организации) было сказано, что при передаче имущества в пределах первоначального взноса участнику общества у ликвидируемого общества объекта налогообложения не возникает.

При этом имущество, переданное сверх суммы вклада в уставный капитал, относится к безвозмездной передаче.

 

Вариант 4. Доход возникает в размере рыночной стоимости доли, переходящей обществу, после выплаты имуществом ДСД выходящему участнику.

Подход основан на Постановлении КС РФ № 2-П от 21.01.2025.

Суть дела:

Участник вышел из Общества. В счёт оплаты ДСД общество передало ему недвижимость, рыночная стоимость которой равна стоимости доли.

Налоговая и суды 3-х инстанций решили, что передача имущества признаётся реализацией, а значит общество должно было удержать налог в размере 6% с рыночной стоимости переданного имущества.

ВС РФ усомнился в подходе судов и обратился в КС РФ.

Выводы КС РФ:

  • КС РФ посчитал, что подход судов не приемлем и не основан на законе.
  • Законодательство не содержит как положений, однозначно указывающих на наличие дохода при передаче имущества в счёт выплаты ДСД, так и специальных правил исчисления налога при выплате ДСД имуществом.
  • Вменение налогоплательщику дохода, определяемого исходя из стоимости отчужденного обществом имущества, не основано на положениях налогового закона.
  • Первоначальный взнос участника (оплата уставного капитала) может не совпадать с номинальной стоимостью доли.
  • Общество при передаче имущества в счет ДСД не преследует цели получения дохода. Общество не получает бесспорной экономической выгоды в период обладания долей.

Казалось бы, все идет в русле Варианта 3.

Но дальше КС РФ делает совсем странный вывод.

  • КС РФ заявляет, что существует необходимость обложения любого дохода. Не имеется оснований для отказа от налогообложения при приобретении обществом доли, в счет которой им передано имущество бывшему участнику (примечательно, что КС РФ не называет это реализацией, а обозначает такой доход как «экономическая выгода»).
  • Размер такой экономической выгоды определяется как рыночная стоимость доли, которую получило общество от вышедшего участника, определенная после осуществления расчетов с участником.

 Выводы:

  1. КС РФ раскритиковал подход Минфина и назвал его не основанным на законе.
  2. КС РФ сформировал еще один подход, но как он основан на законе так же не понятно.
  3. КС РФ еще больше запутал ситуацию, так как доля, перешедшая обществу, должна быть передана участникам или погашена. Тогда что, убытки?
  4. Если доля в любом случае не может остаться у Общества, то где выгода?
  5. КС РФ создал больше вопросов, чем дал ответов.

Кто мы?

Юридическое бюро Водчиц и партнеры.

Мы команда профессиональных налоговых и корпоративных юристов с более чем 15-летним опытом работы.

Мы рекомендованы ведущими рейтингами Право 300 и Best Lawyers.

В случае возникновения вопросов, комментариев и пожеланий обращайтесь по контактам, указанным на нашем сайте.

Экономьте деньги – обращайтесь к профессионалам.

 

Сообщение отправлено!




Подтверждаю согласие на обработку персональных данных и ознакомление с политикой в отношении обработки персональных данных